Dönem sonu değerleme işlemleri

Tarih      : 14.02.2022

Sayı        : 2022 / 06

KONU: Dönem sonu değerleme işlemleri

1-GİRİŞ

        Geçtiğimiz günlerde 2021 yılını tamamlamamıza rağmen hala ilgili yıla ait vergi bildirimleri ve muhasebe kayıtları devam etmektedir. Kurumlar Vergisi Matrahının doğru hesaplanması için dönem sonu işlemlerinin doğru şekilde yapılıp muhasebe kayıt düzenine uyumlu olması gerekmektedir.

Ülkemiz ve tüm dünyayı sarsan COVİD-19 pandemi sebebiyle vergi mevzuatımızda birçok değişiklik olmuştur. Değişikliklerin hepsinin takibi ve uygulanması meslek mensupları açısından zor ve karmaşık bir süreç haline gelmiştir. Özellikle son zamanlarda ülkemizde pandeminin etkisi ile tedarik zincirinin bozulması fiyatlar genel seviyesinin birikimli olarak artması ve kur üzerindeki dalgalanmalarında etkisiyle bazı dönem sonu işlemlerine değişiklik getirilmiştir.( Kur Korumalı Mevduata Gelen Kurumlar Vergisi İstisnaları). Vergi mevzuatımız açısından son kez uygulanan 4.dönem geçici verginin yaklaştığı bu günlerde dönem sonu işlemlerinin detaylı olarak tekrar gündeme getirilmesinin meslek mensuplarımızca önem arz ettiğini düşünmekteyim.

     Dönem sonu işlemleri, işletmeye dâhil mevcutların, alacakların ve borçların tespit edilmesi ve tespit edilen bu kıymetlerin değerleme işlemidir.

        Dönem sonunda izlenmesi gereken işlemleri sırasıyla;

• Dönem sonunda muhasebe kayıtlarına göre geçici mizan düzenlenir.
• Muhasebe dışı envanter işlemleri yapılır ve geçici mizan ile karşılaştırılır.
• Muhasebe içi envanter işlemleri yapılır.
• Muhasebe kayıtları ile envanter sonuçları mutabık kalınarak kesin mizan düzenlenir
• Son olarak mali tablolar düzenlenir.

ENVANTER İŞLEMLERİ

Envanter, işletmeye dâhil mevcutların, alacakların ve borçların varlığının fiilen veya kayden tespit edilmesidir.

 İktisadi bir kıymetin varlığının saymak, ölçmek veya tartmak suretiyle fiili olarak tespit edilmesine fiili envanter, iktisadi bir kıymetin varlığının kayıtlar ve belgeler üzerinden tespit edilmesine ise kaydi envanter adı verilir.

Bilânço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri, her türlü ticaret şirketleri, kurumlar vergisine tabi olup bilanço esasına göre defter tutan diğer tüzel kişiler, işletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia üzerine iş yapan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri bilanço günü itibariyle envanter çıkarmak zorundadırlar.

Dönem sonu envanter işlemleri  31 Aralık tarihli bilanço günü itibariyle yapılması zorunludur.

Envanter işlemlerinin kısa bir süre içerisinde bitirilmesi büyük ölçekli firmalar için zor olduğu bir gerçektir. Envanter işlemlerinin yıllık beyanname süresi içerisinde bitirilmesi ve 31 Aralık tarihli bilanço günündeki sonuçları göstermesi önem arz etmektedir.

DEĞERLEME

Değerleme; bir işletmenin varlık ve kaynaklarının belirli bir tarihteki değerlerinin para birimi ile ifade edilmesidir. VUK’na göre değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin tespit ve takdiridir.

TEK DÜZEN HESAP PLANINA UYGUN OLARAK ÖNEMLİ HESAPLARIN DÖNEM SONU İŞLEMLERİNİN UYGULANMASI

1. KASA

Dönem sonunda kasa fiilen sayılarak her ayrı para birimi bazında mevcutlar ayrı ayrı tespit edilir. Kasa sayımı sonucu kasa fazlası çıkması halinde, bu fark vergi uygulaması açısından matraha ilave edilmekte, kasa sayım noksanlığının çıkması halinde ise, bu farklılık mali kârın tespiti açısından gider kabul edilmemektedir. Bu nedenle kasa sayım farklılığının nedeni bulunana kadar ilgili cari hesapta bekletilmesi, ancak dönem sonuna kadar farklılığın nedeni bulunmazsa olağandışı gelir ve gider olarak kayıtlara alınması gerekir.

  *Türk Lirası cinsinden olan nakit paralar itibari değerle değerlenir.

  *Yabancı paralar Bakanlığın her yıl yayımlamış olduğu efektif alış kuru ile değerlenir.

     Döviz cinsinden değerleme farkları olumlu ise, kambiyo karı olarak, olumsuz farklar ise kambiyo zararı olarak dönem matrahının tespitinde dikkate alınır.

Önemli Bilgi: Dönem sonu kasa bakiyesinin çok büyük meblağlarda olması halinde bu paranın kasada olamayacağı ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle örtülü kazanç dağıtımı sayılarak cezalı tarhiyata muhatap olunabilir. Bu nedenle dönem sonu kasa bakiyesinin işletmenin büyüklüğüne iş hacmine ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun bir rakam olması gerekir.

1. ÇEKLER

         Alınan ve verilen çekler itibari değerle (üzerinde yazılı olan) değerlenir.

Vadeli çekler reeskont işlemine tabi tutulabilir, ancak vergi matrahının tespitinde gelir veya              gider olarak dikkate alınmaz.

1. BANKALAR

Bu hesap, işletmece yurtiçi ve yurtdışı banka ve benzeri finans kurumlarına yatırılan ve çekilen paraların izlenmesini kapsamaktadır.

   Banka hesabında TL ve döviz cinsinden paralar tutulduğu için TL cinsinden kıymetler mukayyet   değerle, döviz cinsinden değerler ise, Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan ilgili efektif alış kuru ile değerlenirler.

Bankalarda bulunan yabancı para mevcutlarının dönem sonunda mutlaka değerleme işlemi yapılarak oluşan kur farkları kambiyo karı veya zararı hesabına aktarılmalıdır.

Önemli Bilgi: 7352 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununa Geçici 14’üncü madde eklenmiştir. Bu madde ile yurt içinde yerleşik tüzel kişilerin kur korumalı mevduat hesaplarına ilişkin kazançlarına kurumlar vergisi istisnaları getirilmiştir.

Bu istisna kurumların 4.gecici vergi dönemine kadar (17.02.2022) en az altı ay (Kanun 3 ay demesine rağmen uygulamaya ilişkin TCMB Tebliğine göre en az 6 ay) TL mevduat ve katılma hesaplarında değerlendirmeleri durumunda uygulanacaktır. Bu durumda 01.10.2021- 31.12.2021 tarihleri arasındaki kur farkları istisna olacaktır. Bir önemli husus olarak dönüştürülen tutardan kaynaklı faizler, kar payları ve destek ödemeleri, değerleme dönemindeki tahakkukları dahil istisna olacaktır.

Mükellefler nezdinde yılın son çeyreğinde oluşan tüm kur farkı gelirlerinin istisna olacağı algısı bulunmakla birlikte, istisnadan sadece dönüşüme konu dövize ilişkin kur farkı geliri faydalanacaktır. Örneğin 17 TL’den dolar bozduranların bu kur farkı geliri de dördüncü çeyrek kur farkı kazancı içerisindedir. Ancak dördüncü çeyrekte elden çıkarılan dövizlere ilişkin kur kazancında istisna mümkün değildir.

1. VADELİ MEVDUAT HESAPLARININ DEĞERLEMESİ

Vergi Usul Kanunu’nun 281’inci maddesine göre; mevduat ve kredi sözleşmelerine dayanan alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.

1. TİCARİ ALACAKLAR

Ticari alacakların dönem sonu fiili envanterinin çıkartılması ilgili (borçlu) işletmelerle mutabakat sağlanarak yapılır. Dönem sonu itibariyle nedeni bulunamayan envanter farklılıkları 197 veya 397 no.lu geçici hesaplara kaydedilir. Ticari alacaklar vadelerine göre kısa ve uzun vadeli olarak ayrıştırılır, vadesi geldiği halde tahsil edilmemiş olanlar takibe alınır. Bütün alacaklar mukayyet değer ile değerlenir. Mukayyet değer ölçüsü uygulanmadan önce bu alacaklar içinde şüpheli ve değersiz alacaklar varsa saptanır ve bunlar ilgili hesaplara aktarılır. Bankalar, bankerler ve sigorta şirketleri alacaklarını tasarruf değeri ile değerlemek zorundadırlar. Mevduat veya kredi sözleşmelerine dayanan alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Dövizli alacaklar Maliye Bakanlığınca yayımlanan döviz alış kuru üzerinden değerlenir. Dövizli satışlardan doğan kur farkları aynı yılın sonuna kadar satış gelirleri hesabıyla ilişkilendirilir. Sonraki dönemlere ait kur farkları ise 646 veya 656 no’.lu hesaplara kaydolunur. İhracat bedeli dövizlerin 180 gün içinde yurda getirilmemesi halinde oluşan kur farklarının DFİF’e aktarılması uygulamasına son verildiğinden süresinde yurda getirilmeyen ihracat bedeli dövizli alacaklar da değerleme günü kuru üzerinden değerlenecektir.

1. REESKONT UYGULAMASI

Senede bağlı alacak ve borçların değerleme günü itibariyle vadeleri henüz gelmemiş olanların değerleme günündeki değerlerine indirgemesine reeskont işlemi denir. Reeskont işleminden amaç, senede bağlı alacak ve borcun değerleme günü itibariyle net değerinin tespiti ve dolayısıyla dönem kar-zararının hesaplanmasında, tespit edilen net değerin dikkate alınmasını sağlamaktır. Cari dönem reeskont hesapları izleyen dönemde kapatılır.

Reeskont uygulaması ihtiyaridir. Banka, bankerler ve sigorta şirketleri tüm alacak ve borçlarını reeskonta tabi tutmak zorundadırlar. Alacak senetlerini reeskonta tabi tutan işletmeler, borç senetlerini de reeskonta tabi tutmak mecburiyetindedirler. Reeskont uygulamasının şartları şunlardır.

• Alacak veya borç senede (bono, poliçe) bağlanmış olmalıdır.
• Senede bağlı alacak ve borç ticari bir ilişkiden kaynaklanmış, yani dönem kârzararının tespitine etki etmiş olmalıdır.
• Reeskonta tabi tutulacak senedin bir vade içermesi ve dönem sonu itibariyle vadesinin dolmamış olması gerekmektedir.
• Reeskont uygulaması yapılırken tüm alacak senetlerinin reeskonta tabi tutulması gerekir. Kısmi reeskont uygulaması gelir idaresince kabul edilmemektedir.

Reeskont hesaplamasında iç iskonto yöntemi kullanılır. Alacak ve borç senetlerinde faiz oranı belirtilmişse üzerindeki yazan oran dikkate alınır. Belirtilmemişse TL olarak düzenlenen senetlerde değerleme günü itibariyle geçerli olan T.C.M.B. kısa vadeli avans işlemlerinde uygulanan faiz oranı, dövizli senetlerde LİBOR esas alınır.

           Reeskont tutarı aşağıdaki formülle hesaplanabilir.

Reeskont Tutarı =(Nominal Değer X Faiz Oranı X Gün Sayısı)/ 36.000 + (Faiz Oranı X Gün Sayısı)

1. ŞÜPHELİ ALACAKLAR

Şüpheli alacak; belli karinelerle tahsilinin şüpheli hale geldiği kabul edilen alacaklardır. Şüpheli alacağın senetli veya senetsiz olmasının önemi yoktur. Şüpheli alacakların envanteri genellikle kayıtlar üzerinden yapılır. Şüpheli alacaklar tasarruf değeri ile değerlenir. Şüpheli alacaklar bilânçoya mukayyet değeri (kur değerlemesi dâhil) ile kaydedilmekte ancak, tasarruf değerine indirgeyecek tutarda karşılık ayrılmakta ve bu karşılık da bilânço aktifine negatif unsur olarak kaydedilmektedir.

Şüpheli alacaklar için karşılık ayrılabilmesinin şartları şunlardır:

• Alacak ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmalıdır.
• Alacak hâsılat olarak kaydedilmiş olmalıdır.
• Alacak dava veya icra safhasında bulunmalıdır.
• Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmiş olmasına rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacak olması gerekir.
• Alacak teminatlı olmamalıdır
• Mükellef bilânço esasına göre defter tutuyor olmalıdır.
• Alacak değerleme günü itibariyle şüpheli hale gelmiş olmalıdır.

1. Amortisman Uygulaması

İşletme aktifine kayıtlı duran varlıkların maliyetleri belli esaslar çerçevesinde kullanım dönemleri itibariyle gider ve maliyetlere intikal ettirilmektedir. Bu giderleştirme sisteminin adı amortismandır. Amortisman müessesesi temel esprisini dönemsellik ilkesinden almaktadır. Her dönemin gider ve maliyeti ilgili dönemin hasılatı ile karşılaştırılmalıdır. Sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar bilanço aktifinde negatif değer olarak gösterilir. Dolayısıyla ilgili sabit kıymet dönem sonu itibariyle işletme bilançosunda net değeri (amorti edilmemiş tutarı) ile gösterilmiş olmaktadır.

Amortismanlar ile İlgili Özellikli Durumlar

• Her iktisadi kıymet için ayrı amortisman usulü kullanılabilir. seçilen amortisman usulü sonraki yıllarda değiştirilemez, ancak azalan bakiyeler usulünden normale dönülebilir.
• Tebliğ ile belirlenen oranlardan daha düşük oranda amortisman ayrılabilir ancak amortisman süresi uzatılamaz.
• Amortisman oranları değiştirildiğinde; yeni oranlar değişikliğin yapıldığı hesap döneminden itibaren geçerlidir. Önceden alınmış ve amortisman ayrılmaya devam edilen tüm iktisadi kıymetler yeni oranlara ve faydalı ömürlerine göre itfa edilecektir. Faydalı ömür ve amortisman oranları değiştirilen iktisadi kıymetlerin net defter değerlerinin, ilgili iktisadi kıymete ilişkin olarak ilan edilen yeni faydalı ömür süresinden, amortisman ayrılmış olan sürenin tenzili suretiyle kalan amortisman süresi esas alınarak itfa edilmesi gerekmektedir.
• Gayrimenkullerin kullanım ömrünü uzatıcı nitelikteki harcamalar, asıl gayrimenkulün itfa süresinden bağımsız olarak, kendi itfa süresinde itfa edilir.
• Fonksiyon ve yararlarını artırıcı nitelikteki harcamalar, asıl gayrimenkulün kalan itfa süresi içinde eşit tutarlarda itfa edilir.
• Binek otomobillere ait ÖTV ve KDV doğrudan gider yazılabilir. Kayıt ve tescile tabi taşıtların, ilgili sicillerine kayıt yapılmadan amortisman ayrılamaz.

1. Sabit Kıymet Yenileme Fonu

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hâsılat veya gider kaydederler. Satış kârının tespitinde birikmiş amortismanlar gelir olarak dikkate alınacaktır.

Bir işletmede satılan iktisadi kıymetin yenilenmesi zorunlu olduğunda veya işletme yönetimince yenilemeye karar verildiğinde, satıştan doğan kâr sonuç hesaplarına intikal ettirilmeyip bilanço pasifinde üç yıl süreyle tutulabilir. Yenileme fonu adı verilen bu düzenleme sadece amortismana tabi iktisadi kıymetlerde uygulanabilir. Yenileme fonu olarak ayrılacak kazancın işletmeden çekilmemiş olması gerekmektedir.

Yenileme fonu üç yıl içinde yeni alınan kıymetin amortismanına mahsup edilir. Yeni kıymet alınmış dahi olsa üç yıl içinde kullanılmayan yenileme fonu üçüncü yılın sonunda gelir yazılmalıdır.

2.SONUÇ

       Dönem sonu işlemleri için yukarıda bahsettiğimiz önemli hesap grupları dışında ayrıca meslek mensuplarının dönemsellik, ortaklar cari hesabı, kanunen kabul edilmeyen giderler, ilişkili kişilerle olan hesapların değerlenmesi, transfer fiyatlandırılması yolu ile örtülü kazanç dağıtımı, emsal bedellerin tespiti, ödenmeyen SGK primleri, yıllara sari işlerin dönem sonu işlemleri konularına da dikkat etmesi gerekmektedir.

 Coşkun ARAS

Yeminli Mali Müşavir